Pitanje:
• Da li se može obvezniku koji je uplatio iznos kamate po osnovu docnje u plaćanju doprinosa za penzijsko i invalidsko osiguranje preknjižiti na ime glavnog duga, a kamata otpisati?
Odgovor:
U skladu sa odredbama Zakona o poreskom postupku i poreskoj administraciji ("Sl. glasnik RS", br. 80/2002, 84/2002 - ispr., 23/2003 - ispr., 70/2003, 55/2004, 61/2005, 85/2005 - dr. zakon, 62/2006 - dr. zakon, 63/2006 - ispr. dr. zakona i 61/2007 - dalje: Zakon) ispunjenje poreske obaveze se sastoji u plaćanju, o dospelosti, dugovanog iznosa poreza. U slučaju docnje u plaćanju poreske obaveze, odnosno u slučajevima kada poreski obveznik izvrši preplatu, kamata se obračunava na iznos manje ili više plaćenog poreza i sporednih poreskih davanja, po stopi jednakoj godišnjoj eskontnoj stopi centralne emisione banke uvećanoj za 15 procentnih poena, primenom konformne metode obračuna (u ovom trenutku, na godišnjem nivou iznosila bi oko 24%).
Obračun ovako propisane kamate vrši se:
• na dugovani porez i sporedna poreska davanja, počev od narednog dana od dana dospelosti;
• ukoliko se u postupku kontrole utvrdi razlika poreske obaveze, od dana kada je poresku obavezu poreski obveznik bio dužan da plati;
• ukoliko je osnov za povraćaj poništeno, izmenjeno ili ukinuto rešenje ili drugi akt o zaduženju, od dana uplate poreza;
• ako je plaćanje poreskog duga odloženo saglasno članu 73. Zakona, odnosno ako je naplata poreskog duga privremeno odložena zbog obustave izvršenja konačnog poreskog akta, i za vreme dok traje odlaganje, odnosno obustava.
Obaveze utvrđene članom 1. Zakona o otpisu kamate na dospele obaveze po osnovu određenih poreza i doprinosa za obavezno socijalno osiguranje ("Sl. glasnik RS", br. 102/2008 - dalje: Zakon o otpisu kamate) dospele do 31.12.2007. godine, čije je plaćanje odloženo smatraće se obavezama koje su dospele do 31.12.2007. godine, u odnosu na kamatu na obaveze, odnosno rate obaveza, koja do dana stupanja na snagu ovog zakona nije plaćena, nezavisno od toga da li je odložen ceo ili deo duga, kao i da li je odobreno jednokratno odlaganje ili plaćanje poreskog duga na rate.
Obaveze utvrđene članom 1. Zakona o otpisu kamate dospele do 31.12.2007. godine, za čiju naplatu je pokrenut postupak prinudne naplate, smatraće se obavezama koje su dospele do 31.12.2007. godine, u odnosu na kamatu koja do dana stupanja na snagu tog zakona nije plaćena.
U primeni Zakona o otpisu kamate, kao sporno pojavilo se pitanje o vezi člana 70. Zakona (raspored uplata) i uplata obveznika saglasno Zakonu o otpisu kamate.
U konkretnom slučaju, poreski obveznik je na ime doprinosa za penzijsko i invalidsko osiguranje pored glavnog duga dugovao i kamatu obračunatu zbog docnje u plaćanju tog doprinosa. Poreski obveznik je izvršio uplatu, koja je primenom člana 70. Zakona raspoređena na ime kamate, pa tek onda na ime glavnog duga poreskog obveznika. Poreski obveznik smatra da uplata koju je izvršio na ime doprinosa za penzijsko i invalidsko osiguranje, a koje su raspoređene na ime kamate obračunate zbog docnje u plaćanju tog doprinosa, treba biti preknjižena na ime glavnog duga po osnovu navedenog doprinosa, a da se kamata po tom osnovu otpiše primenom Zakona o otpisu kamate.
Međutim, prema odredbi člana 70. st 1. i 2. Zakona poreski obveznik određuje prilikom uplate vrstu dospelih poreza koje plaća.
Raspored uplaćenog iznosa vrši se po sledećem redosledu:
- troškovi naplate;
- kazna;
- kamata i
- iznos glavne poreske obaveze.
Prema tome, na obavezu po osnovu doprinosa za obavezno penzijsko i invalidsko osiguranje koja nije uplaćena o dospelosti, obračunava se i naplaćuje kamata. Ukoliko se po tom osnovu nakon dospelosti obaveze izvrše uplate, raspored uplaćenih iznosa vrši se po redosledu iz člana 70. stav 2. Zakona. Dakle, ako je poreski obveznik pored doprinosa za penzijsko i invalidsko osiguranje dugovao i kamatu, primenom Zakona, raspored uplaćenog iznosa vrši se prvo na troškove naplate (ako ih je bilo), potom na kazne (ako ih je bilo), potom na kamatu (do njenog izmirenja), a preostali iznos na glavnu obavezu.
Shodno odredbama člana 1. i člana 2. stav 6. tač. 1) i 2) Zakona o otpisu kamate pravo na otpis kamate na obaveze koje su dospele za plaćanje do 31.12.2007. godine po osnovu doprinosa za obavezno penzijsko i invalidsko osiguranje ostvaruje se na osnovu zahteva podnosioca - rezidenta Republike Srbije, podnetog do 31.7.2009. godine, sa dokumentacijom iz koje proizlazi da su ispunjeni uslovi za otpis kamate, odnosno da je podnosilac:
- na propisani uplatni račun javnih prihoda uplatio glavni dug po osnovu doprinosa za penzijsko i invalidsko osiguranje, za koji podnosi zahtev za otpis kamate i sporedna poreska davanja po osnovu tog doprinosa, osim kamate, dospelog za plaćanje do 31.12.2007. godine, i
- na propisani uplatni račun javnih prihoda uplatio glavni dug po osnovu doprinosa za penzijsko i invalidsko osiguranje, za koji podnosi zahtev za otpis kamate i sporedna poreska davanja po osnovu tog doprinosa (uključujući i kamatu), dospelog za plaćanje od 1.1.2008. godine do dana podnošenja zahteva.
Dakle, nema zakonskog osnova da se ovako uplaćen iznos, raspoređen na ime kamate, preknjiži na ime glavnog duga, a da se kamata otpiše primenom Zakona o otpisu kamate.
Redosled namirenja obaveza uređen odredbom člana 70. stav 2. Zakona ne primenjuje se na uplate koje podnosilac zahteva za otpis kamate izvrši po osnovu doprinosa za penzijsko i invalidsko osiguranje, u skladu sa odredbom člana 2. stav 6. Zakona o otpisu kamate.
Podnosiocu zahteva koji je ispunio propisane uslove, otpisaće se kamata po osnovu obaveze koju je uplatio, i to:
• 100% kamate, ako je uplatu u skladu sa članom 2. stav 6. Zakona o otpisu kamate izvršio najkasnije do 31.12.2008. godine;
Prema tome, pravo na otpis 100% kamate, shodno Zakonu o otpisu kamate, ostvaruje se na osnovu zahteva obveznika, odnosno lica odgovornog za ispunjenje obaveze obveznika - rezidenta Republike Srbije, koji se podnosi po ispunjenju propisanih uslova, najkasnije do 31.7.2009. godine, što znači da po osnovu javnih prihoda (svih ili samo nekih) iz člana 1. Zakona o otpisu kamate (za koje podnosilac zahteva želi da ostvari pravo na otpis obračunate a neplaćene kamate), uplatu u skladu sa članom 2. stav 6. Zakona, izvrši najkasnije do 31.12.2008. godine;
• 75% kamate, ako je uplatu u skladu sa članom 2. stav 6. Zakona o otpisu kamate izvršio najkasnije do 31.3.2009. godine;
• 50% kamate, ako je uplatu u skladu sa članom 2. stav 6. Zakona o otpisu kamate izvršio najkasnije do 30.6.2009. godine.
Kada podnosilac zahteva ispuni zakonom propisane uslove predmet otpisa može biti samo obračunata a neplaćena kamata na obaveze po osnovu navedenih javnih prihoda koje su dospele za plaćanje do 31.12.2007. godine. Prema tome nema pravnog osnova da se primenom Zakona o otpisu kamate ostvari pravo na otpis:
• kamate po osnovu javnih prihoda koji nisu utvrđeni Zakonom o otpisu kamate (na primer obaveze po osnovu doprinosa za obavezno zdravstveno osiguranje, obaveze po osnovu poreza na dodatu vrednost);
• kamate po osnovu javnih prihoda dospele za plaćanje od 1.1.2008. godine;
• kamate na obaveze po osnovu navedenih javnih prihoda za koje nije podnet zahtev;
• kamate na obaveze po osnovu navedenih javnih prihoda ako nisu ispunjeni svi zakonom propisani uslovi;
• plaćene kamate;
• glavnog duga;
• novčanih kazni;
• troškova postupka prinudne naplate poreza;
• troškova poreskoprekršajnog postupka.
